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傳統(tǒng)披露模式對財(cái)務(wù)報(bào)告分析的影響論文
首先需要指出的是：這里講“傳統(tǒng)披露模式”并不是要定義一個新的范疇，而僅僅是本文出于比較的目的，是為了和現(xiàn)代會計(jì)理論中出現(xiàn)的變化和發(fā)展相區(qū)別。傳統(tǒng)披露模式大致被框定為在美國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則等會計(jì)組織早期完整的會計(jì)理論體系下的財(cái)務(wù)報(bào)告披露模式。
一、傳統(tǒng)披露模式下，財(cái)務(wù)報(bào)告的編制和披露的局限性
1、財(cái)務(wù)報(bào)告披露格式較為統(tǒng)一，故又稱“通用財(cái)務(wù)報(bào)告”，在重視信息披露格式標(biāo)準(zhǔn)化的同時(shí)造成了有一定價(jià)值的個性化信息的喪失；
2、財(cái)務(wù)報(bào)告披露以財(cái)務(wù)信息為主，非財(cái)務(wù)信息披露很少，如人力資源信息；
3、財(cái)務(wù)報(bào)告披露以歷史成本信息為主，現(xiàn)行成本信息較少；
4、確定性信息披露為主，較少披露不確定會計(jì)信息和預(yù)測性信息，如現(xiàn)金流量預(yù)算信息；
5、企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)信息為主，較少披露企業(yè)與外部環(huán)境的關(guān)聯(lián)信息，如社會責(zé)任信息、供銷鏈信息、環(huán)境會計(jì)信息等；
6、財(cái)務(wù)報(bào)告披露的信息多為對日常營運(yùn)信息機(jī)械式的匯總分類，缺少從戰(zhàn)略角度對企業(yè)的營運(yùn)情況進(jìn)行分析和解釋；
二、傳統(tǒng)披露模式的局限性對現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)告分析的影響
1、通用財(cái)務(wù)報(bào)告披露模式是工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的產(chǎn)物，表現(xiàn)為一種“大批量生產(chǎn)”方式的產(chǎn)物，具有“產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)化”的特性。這種披露方式是基于報(bào)告單位、審計(jì)人員和監(jiān)管者工作的經(jīng)濟(jì)性、方便性的基礎(chǔ)的，而不是符合公認(rèn)的“投資者至上”的信息需求理念，因此這種模式下的財(cái)務(wù)報(bào)告分析的作用也是有限的。因?yàn)橛捎谟袑?jīng)濟(jì)性和方便性的考慮，信息的披露和分析也必將受到限制，一些“標(biāo)準(zhǔn)外”的信息就會因?yàn)闆]有被披露而無法進(jìn)入分析范圍。其次，傳統(tǒng)理論認(rèn)為，此類報(bào)告由于標(biāo)準(zhǔn)化的運(yùn)用可以提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告間的可比性。但現(xiàn)實(shí)研究表明：可比性不僅與信息的標(biāo)準(zhǔn)化程度有關(guān)，更重要地是與向使用者披露會計(jì)政策選擇信息的透明度有關(guān)，即在假定使用者具有合理的理解能力的前提下，通過向使用者提供充分的關(guān)于編報(bào)方法的會計(jì)政策信息，則使用者可以自己或者借助第三方對信息進(jìn)行針對可比性的調(diào)整，從而保持企業(yè)間報(bào)告的可比性。如對于目前采納通用財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)，企業(yè)間的會計(jì)信息及其分析的可比性仍然是不足的，但研究表明，通過提高企業(yè)會計(jì)政策信息披露的充分性和透明度，就可以有效提高信息的可比性和有用性。這也是為什么“會計(jì)政策透明度”也是“真實(shí)公允披露”、“全面公允披露”中共同的重要組成的原因。而對于信息使用者而言，財(cái)務(wù)報(bào)告附注也的確得到了相當(dāng)高的重視而且被作為財(cái)務(wù)報(bào)告分析中的重要考慮信息。
2、會計(jì)基本假設(shè)之一的貨幣計(jì)量假設(shè)奠定了財(cái)務(wù)報(bào)告披露以財(cái)務(wù)信息為主的格局。非財(cái)務(wù)信息僅僅被作為輔助信息，盡管各國會計(jì)準(zhǔn)則及其披露規(guī)定正逐漸強(qiáng)制要求披露部分非財(cái)務(wù)信息，但大多數(shù)非財(cái)務(wù)信息的披露仍屬于自愿披露性質(zhì)。非財(cái)務(wù)信息的作用在于提供了貨幣信息無法描述的、反映企業(yè)營運(yùn)、戰(zhàn)略方面的信息，如用戶滿意度、存貨結(jié)構(gòu)、雇員數(shù)量及其文化結(jié)構(gòu)、市場份額、分部信息等等。對這些信息的分析，如果結(jié)合傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告信息，可以拓展出一塊新的分析空間，也會使企業(yè)間可比信息范圍擴(kuò)大。例如，結(jié)合分部信息分析企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入及其現(xiàn)金流量，我們可以分析企業(yè)的全球營運(yùn)情況，如果進(jìn)一步加入企業(yè)新產(chǎn)品開發(fā)、戰(zhàn)略投資、人事管理等非財(cái)務(wù)信息和連續(xù)五年左右的信息，我們就可以對該企業(yè)的全球戰(zhàn)略發(fā)展情況有個大致的輪廓，從而做出合理決策。
3、從一定程度上講，基于歷史成本原則的財(cái)務(wù)報(bào)告披露模式首先限制了財(cái)務(wù)報(bào)告分析的可靠性和相關(guān)性。歷史成本的可靠性是個相對的含義。如果現(xiàn)行價(jià)值與賬面價(jià)值的相差過大，則分析結(jié)果實(shí)際上是“不可靠”的，而且會喪失一定的、與其它采用不同計(jì)價(jià)方法或計(jì)價(jià)基礎(chǔ)的企業(yè)信息之間的可比性。從這一角度看，對于關(guān)注公允價(jià)值、現(xiàn)值信息的信息需求者，歷史成本信息與信息用戶分析決策在相關(guān)性上也是不足的。其次，歷史成本原則限制了財(cái)務(wù)報(bào)告分析范圍，如公允價(jià)值的計(jì)量和披露問題；甚至于部分扭曲了企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。目前對披露金融衍生工具的研究就在通過引入公允價(jià)值計(jì)量補(bǔ)充歷史成本在這一領(lǐng)域的不足，通過披露現(xiàn)值信息揭示企業(yè)原本在歷史成本原則下無法充分、公允揭示的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，從而擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)告分析范圍，提高分析的有用性。
4、在傳統(tǒng)會計(jì)理論下，會計(jì)信息是以確定、可靠的信息為披露依據(jù)，這一點(diǎn)從對資產(chǎn)、負(fù)債、收入等會計(jì)要素的定義中可見一斑：如對“資產(chǎn)”的定義說明中強(qiáng)調(diào)“資產(chǎn)是過去交易或者事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，而不是由未來交易或者事項(xiàng)形成的資源” 。對“負(fù)債”的定義也強(qiáng)調(diào)負(fù)債是企業(yè)的“現(xiàn)時(shí)義務(wù)”，這在我國新公布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――或有事項(xiàng)》中亦給予強(qiáng)調(diào)，其指明具有不確定的“或有負(fù)債”所對應(yīng)的是“潛在義務(wù)”或“經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性不大或金額不能夠可靠計(jì)量的現(xiàn)時(shí)義務(wù)”。對不確定會計(jì)信息的反映是隨著現(xiàn)代會計(jì)理論的發(fā)展才逐步完善的。如在或有事項(xiàng)領(lǐng)域，我國早期僅僅要求對少數(shù)較為明確的或有負(fù)債給予表外附注形式的披露，隨著國際、國內(nèi)會計(jì)研究的發(fā)展，新頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――或有事項(xiàng)》對或有事項(xiàng)做了更完善的表述。財(cái)務(wù)報(bào)告分析可以通過了解不確定會計(jì)信息，大致判斷企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、收入等等變化頻率以及變化的影響，否則使用者對未加披露不確定信息的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用會處于一種較為盲目的狀態(tài)。
5、傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告披露的信息是以企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)信息為主的，因此分析師在利用這些信息對企業(yè)進(jìn)行評估的時(shí)候，會缺乏一個對企業(yè)的全局考慮。這不符合現(xiàn)代企業(yè)資源管理（ERP）中強(qiáng)調(diào)的“供銷鏈管理”方面的信息需求。另外，可持續(xù)發(fā)展觀念的提出和對企業(yè)社會責(zé)任的重視，也要求分析師在財(cái)務(wù)報(bào)告分析中考慮企業(yè)的環(huán)境保護(hù)效益情況、企業(yè)的社會效益等，從而對企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展及社會責(zé)任實(shí)現(xiàn)方面的進(jìn)行科學(xué)合理的風(fēng)險(xiǎn)評估及價(jià)值評估。例如，對于規(guī)模及財(cái)務(wù)效益相當(dāng)?shù)膬杉椅毒a(chǎn)企業(yè)，由于味精生產(chǎn)屬于高污染項(xiàng)目，則如果企業(yè)披露環(huán)境會計(jì)信息，投資者可以綜合有關(guān)環(huán)境法律法規(guī)，對企業(yè)價(jià)值和持續(xù)發(fā)展前景做出更為科學(xué)的判斷。而傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告是不強(qiáng)制要求或要求自愿列示此類信息的，這使得分析師及最終信息使用者在比較同行業(yè)企業(yè)時(shí)缺乏這些方面的有用信息――企業(yè)的供應(yīng)商及客戶環(huán)境信息、可持續(xù)發(fā)展信息等，從而影響了分析結(jié)果的質(zhì)量和深度。
6、傳統(tǒng)會計(jì)理論下的財(cái)務(wù)報(bào)告所能披露的企業(yè)戰(zhàn)略信息貧乏，包括戰(zhàn)略目標(biāo)、設(shè)計(jì)、進(jìn)展等各個方面，體現(xiàn)在缺少諸如新產(chǎn)品開發(fā)過程、研發(fā)投入方向及其效益、戰(zhàn)略投資結(jié)構(gòu)、固定資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及其增長結(jié)構(gòu)、員工文化結(jié)構(gòu)等方面的信息。雖然企業(yè)年報(bào)中往往會披露企業(yè)大事記，但多數(shù)只是對未來項(xiàng)目的簡單陳述，其有用性是相當(dāng)局限的。另外，雖然信息分析人士可以通過對可能涉及企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的會計(jì)科目或者指標(biāo)（如長期投資、固定資產(chǎn)增長率、資本性支出/籌資活動現(xiàn)金流出量比率等）進(jìn)行趨勢分析，從而估計(jì)企業(yè)的戰(zhàn)略現(xiàn)狀和未來發(fā)展趨勢，但這方面的財(cái)務(wù)報(bào)告分析會因?yàn)槿藶檫x擇會計(jì)方法和缺少明細(xì)的項(xiàng)目信息而得出扭曲的信息結(jié)果。一個簡單的例子如對于某企業(yè)固定資產(chǎn)的增長趨勢，如果不深入分析其結(jié)構(gòu)和對應(yīng)的增長比重，則信息使用者很難判定固定資產(chǎn)投資的增加是因?yàn)槠髽I(yè)在加大生產(chǎn)、服務(wù)、技術(shù)改造等方面的戰(zhàn)略投入呢，還是因?yàn)榉巧a(chǎn)經(jīng)營性資產(chǎn)的支出在大幅度提高。
財(cái)務(wù)報(bào)告?zhèn)鹘y(tǒng)披露模式還有其它的局限性，本文不再一一列舉。應(yīng)該指出的是，這些局限性的形成與多方面因素有關(guān)，而其顯現(xiàn)也是會計(jì)環(huán)境發(fā)生變化的反映。在新的會計(jì)環(huán)境中，信息使用者必將要求一種新的財(cái)務(wù)報(bào)告披露模式，這種要求是客觀存在的，指導(dǎo)著財(cái)務(wù)報(bào)告披露模式的未來發(fā)展方向。財(cái)務(wù)報(bào)告分析的對象是財(cái)務(wù)報(bào)告，新的財(cái)務(wù)報(bào)告分析要求和傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)容之間的沖突表現(xiàn)為本文上述的各種情況，財(cái)務(wù)報(bào)告披露的發(fā)展目的就是解決這些沖突，以更好地滿足信息使用者的要求。
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